Steu­er­wirk­sa­me Gestal­tung des Zuflus­ses einer Abfin­dung

 

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(vdaa) …

 
 
 
 

Steu­er­wirk­sa­me Gestal­tung des Zuflus­ses einer Abfin­dung

 

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Steu­er­wirk­sa­me Gestal­tung des Zuflus­ses einer Abfin­dung

 

Arbeit­ge­ber und Arbeit­neh­mer kön­nen den Zeit­punkt des Zuflus­ses einer Abfin­dung oder eines Teil­be­trags einer sol­chen beim Arbeit­neh­mer in der Wei­se steu­er­wirk­sam gestal­ten, dass sie deren ursprüng­lich vor­ge­se­he­ne Fäl­lig­keit vor ihrem Ein­tritt auf einen spä­te­ren Zeit­punkt ver­schie­ben.

BetrVG § …

(vdaa) …77 Abs. 4
AO § 42
EStG § 11 Abs. 1 Satz 1

Urteil vom 11. Novem­ber 2009 IX R 1/09

Vor­in­stanz: FG Baden-Würt­tem­berg, Außen­se­na­te Frei­burg, vom 20. Novem­ber 2008 3 K 101/05 (EFG 2009, 394)

Grün­de

I.
1
Die Klä­ger und Revi­si­ons­be­klag­ten (Klä­ger) wer­den im Streit­jahr 2000 zusam­men zur Ein­kom­men­steu­er ver­an­lagt. Die Klä­ge­rin erhielt von ihrem frü­he­ren Arbeit­ge­ber (A GmbH) anläss­lich der Been­di­gung des Arbeits­ver­hält­nis­ses eine Abfin­dung in Höhe von 75.000 DM. Hier­zu ent­hält die maß­geb­li­che Betriebs­ver­ein­ba­rung (Sozi­al­plan) vom 26. Sep­tem­ber 2000 fol­gen­de Rege­lung: “Die Abfin­dung wird bei recht­li­cher Been­di­gung des Arbeits­ver­hält­nis­ses mit A… fäl­lig und ist bereits vor Fäl­lig­keit ver­erb­lich. Erhebt aller­dings ein Arbeit­neh­mer gegen eine ihm erklär­te Kün­di­gung Kün­di­gungs­schutz­kla­ge, tritt Fäl­lig­keit erst nach Abschluss des Kla­ge­ver­fah­rens, infol­ge­des­sen das Arbeits­ver­hält­nis endet, ein.” Die Betriebs­ver­ein­ba­rung ende­te nach Abschluss der in einem sog. Inter­es­sen­aus­gleich auf­ge­führ­ten per­so­nel­len Maß­nah­men. Auf der Grund­la­ge des Inter­es­sen­aus­gleichs schlos­sen die Klä­ge­rin, die A GmbH und die A+B GmbH einen drei­sei­ti­gen Ver­trag über die Been­di­gung des Arbeits­ver­hält­nis­ses der Klä­ge­rin bei der A GmbH und die Begrün­dung eines befris­te­ten Arbeits­ver­hält­nis­ses bei der Auf­fang­ge­sell­schaft A+B GmbH. Danach ende­te das Arbeits­ver­hält­nis mit Ablauf des 14. Novem­ber 2000; mit Wir­kung zum 15. Novem­ber 2000 trat die Klä­ge­rin in das bis zum 30. Novem­ber 2002 befris­te­te neue Arbeits­ver­hält­nis ein. Eine etwai­ge Abfin­dung nach dem Inter­es­sen­aus­gleich und dem Sozi­al­plan soll­te direkt von der A GmbH an den jewei­li­gen Mit­ar­bei­ter abge­rech­net und aus­be­zahlt wer­den. Der Ver­trag wur­de mit Unter­zeich­nung durch alle drei Ver­trags­par­tei­en wirk­sam. Er wur­de von der A GmbH am 17. Okto­ber 2000, von der Klä­ge­rin am 31. Okto­ber 2000 und von der A+B GmbH am 15. Novem­ber 2000 unter­schrie­ben. Mit Schrei­ben vom 26. Okto­ber 2000 bestä­tig­te die A GmbH der Klä­ge­rin ihren Abfin­dungs­an­spruch nach dem Sozi­al­plan in Höhe von 75.000 DM im Ein­zel­nen wie folgt: “Wie eben­falls bespro­chen und von Ihnen gewünscht, wird der steu­er­pflich­ti­ge Teil der Abfin­dungs­zah­lung in Höhe von 51.000 DM im Janu­ar zur Aus­zah­lung gebracht. Die Aus­zah­lung des steu­er­frei­en Anteils der Abfin­dung in Höhe von 24.000 DM erfolgt bei Aus­tritt mit der Novem­ber­ab­rech­nung.” Die Abfin­dung wur­de ent­spre­chend aus­ge­zahlt.

2
In der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung für das Jahr 2000 erklär­te die Klä­ge­rin den steu­er­pflich­ti­gen Teil der Abfin­dung in Höhe von 51.000 DM nicht. Die Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung für das Jahr 2001 ent­hält den zwei­ten Abfin­dungs­teil­be­trag von 51.000 DM als Ver­sor­gungs­be­zü­ge für meh­re­re Jah­re.

3
Nach­dem der Beklag­te und Revi­si­ons­klä­ger (das Finanz­amt –FA–) die Klä­ge­rin zunächst antrags­ge­mäß für das Jahr 2000 ver­an­lagt hat­te, teil­te er im Dezem­ber 2002 mit, dass der Klä­ge­rin die gesam­te Abfin­dung bereits im Jahr 2000 zuge­flos­sen sei. Im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2001 ließ das FA den Teil­be­trag von 51.000 DM außer Ansatz. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abga­ben­ord­nung (AO) erließ es einen Ein­kom­men­steu­er­än­de­rungs­be­scheid für das Jahr 2000 und erfass­te von der Abfin­dung einen Betrag von 5.004 DM als lau­fen­den Arbeits­lohn (Weih­nachts­geld) sowie den steu­er­pflich­ti­gen Rest­be­trag in Höhe von 45.996 DM als ermä­ßigt nach § 34 Abs. 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) zu besteu­ern­de Abfin­dung. Im Bescheid für das Jahr 2000 wur­den Nach­zah­lungs­zin­sen von 217 ? fest­ge­setzt.

4
Der Ein­spruch gegen den geän­der­ten Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Jahr 2000 und den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Jahr 2001 blieb ohne Erfolg. Das Finanz­ge­richt (FG) hat der Kla­ge statt­ge­ge­ben (Ent­schei­dun­gen der Finanz­ge­rich­te 2009, 394). Das FA habe den steu­er­pflich­ti­gen Abfin­dungs­teil in Höhe von 51.000 DM zu Unrecht bereits im Jahr 2000 erfasst.

5
Hier­ge­gen rich­tet sich die Revi­si­on des FA, mit der die­ses die Ver­let­zung mate­ri­el­len Rechts rügt. Mit dem Sozi­al­plan sei die Fäl­lig­keit der Abfin­dungs­zah­lung zwin­gend auf den Zeit­punkt des Aus­schei­dens fest­ge­legt wor­den. Danach habe bereits im Jahr 2000 die wirt­schaft­li­che Ver­fü­gungs­macht der Klä­ge­rin über die gesam­te Abfin­dung bestan­den, von der sie durch Abschluss des drei­sei­ti­gen Ver­tra­ges Gebrauch gemacht habe. Hier­mit sei die bereits bestehen­de Fäl­lig­keit hin­aus­ge­scho­ben wor­den, was eine wirt­schaft­li­che Ver­fü­gung der Klä­ge­rin über die For­de­rung dar­stel­le, die zum Zufluss füh­re.

6
Das FA bean­tragt,
das Urteil des FG auf­zu­he­ben und die Kla­ge abzu­wei­sen.

7
Die Klä­ger bean­tra­gen,
die Revi­si­on zurück­zu­wei­sen.

8
Die Stun­dung des zwei­ten Teils der Abfin­dungs­zah­lung bis zum Janu­ar des Jah­res 2001 habe den Zufluss hin­aus­ge­scho­ben, nicht aber selbst bewirkt.

II.
9
Die Revi­si­on ist unbe­grün­det und daher zurück­zu­wei­sen (§ 126 Abs. 2 der Finanz­ge­richts­ord­nung –FGO–). Zutref­fend hat das FG ent­schie­den, dass die Abfin­dung der Klä­ge­rin in Höhe des Teil­be­trags von 51.000 DM erst im Janu­ar 2001 mit der Aus­zah­lung zuge­flos­sen ist.

10
1. Gemäß § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Ein­nah­men inner­halb des Kalen­der­jah­res bezo­gen, in dem sie dem Steu­er­pflich­ti­gen zuge­flos­sen sind. Nicht lau­fend gezahl­ter Arbeits­lohn ist in dem Kalen­der­jahr bezo­gen, in dem er dem Arbeit­neh­mer zuge­flos­sen ist. Der Zufluss ist zu beja­hen, sobald der Steu­er­pflich­ti­ge über den Arbeits­lohn wirt­schaft­lich ver­fü­gen kann. Die Fäl­lig­keit eines Anspruchs allein –vor sei­ner Erfül­lung– führt noch nicht zu einem gegen­wär­ti­gen Zufluss. Ent­schei­dend ist allein der unein­ge­schränk­te, vol­le wirt­schaft­li­che Über­gang des geschul­de­ten Gutes oder das Erlan­gen der wirt­schaft­li­chen Dis­po­si­ti­ons­be­fug­nis dar­über. Hier­für genügt es auch vor der Rea­li­sa­ti­on des Leis­tungs­er­folgs, dass der Gläu­bi­ger ohne wei­te­res Zutun des Schuld­ners die Mög­lich­keit hat, den Leis­tungs­er­folg her­bei­zu­füh­ren (all­ge­mei­ne Mei­nung, vgl. Offer­haus, Steu­er und Wirt­schaft –StuW– 2006, 317, 318, 320, m.w.N.).

11
Grund­sätz­lich kön­nen Gläu­bi­ger und Schuld­ner einer Geld­for­de­rung im Rah­men der zivil­recht­li­chen Gestal­tung des Erfül­lungs­zeit­punkts auch die steu­er­recht­li­che Zuord­nung der Erfül­lung zu einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum gestal­ten (vgl. BFH-Urteil vom 24. Sep­tem­ber 1985 IX R 2/80, BFHE 145, 507, BSt­Bl II 1986, 284; Offer­haus, a.a.O., 321). Ist es den Betei­lig­ten etwa mög­lich, von vorn­her­ein die Zah­lung einer Abfin­dung für die Auf­lö­sung eines Dienst­ver­hält­nis­ses auf einen ande­ren Zeit­punkt als den der Auf­lö­sung des Dienst­ver­hält­nis­ses zu ter­mi­nie­ren, der für sie steu­er­lich güns­ti­ger scheint, so kann es ihnen auch nicht ver­wehrt sein, die vor­he­ri­ge Ver­ein­ba­rung –jeden­falls vor der ursprüng­lich ver­ein­bar­ten Fäl­lig­keit– im Ein­ver­neh­men und bei­der­sei­ti­gem Inter­es­se wie­der zu ändern (Offer­haus, a.a.O., 321). Rechts­miss­brauch (§ 42 AO) kommt in der­ar­ti­gen Fäl­len regel­mä­ßig nicht in Betracht.

12
2. Nach die­sen Grund­sät­zen ist der zwei­te Abfin­dungs­teil­be­trag von 51.000 DM der Klä­ge­rin nicht bereits im Jahr 2000, son­dern erst im Janu­ar 2001 zuge­flos­sen.

13
Das FG ist in revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den­der Wei­se davon aus­ge­gan­gen, dass durch das Hin­aus­schie­ben der Fäl­lig­keit des zwei­ten Abfin­dungs­teil­be­trags die Klä­ge­rin nicht über die­sen selbst wirt­schaft­lich ver­fügt hat.

14
Ohne Ver­stoß gegen aner­kann­te Aus­le­gungs­grund­sät­ze hat das FG ange­nom­men, dass der Abfin­dungs­an­spruch der Klä­ge­rin in Höhe von 51.000 DM beim Aus­schei­den der Klä­ge­rin aus ihrem ursprüng­li­chen Arbeits­ver­trag zum Ablauf des 14. Novem­ber 2000 bereits mit einer Fäl­lig­keits­be­stim­mung auf den Janu­ar 2001 ent­stan­den ist. Ins­be­son­de­re ist es nicht zu bean­stan­den, wenn das FG die Unter­schrift der Klä­ge­rin auf dem drei­sei­ti­gen Ver­trag vom 31. Okto­ber 2000 sowie die vor­an­ge­gan­ge­ne Unter­schrift der alten Arbeit­ge­be­rin am 17. Okto­ber 2000 hin­sicht­lich der Fäl­lig­keits­be­stim­mung für maß­geb­lich erach­tet hat. Denn nach der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung soll­te die Abfin­dung von der A GmbH an ihre Mit­ar­bei­te­rin abge­rech­net und aus­be­zahlt wer­den. Damit wur­de der Abfin­dungs­teil­be­trag im Jahr 2000 nicht fäl­lig. Ent­spre­chend konn­te auch die Fäl­lig­keits­ver­ein­ba­rung vor Ent­ste­hung der For­de­rung nicht als Dis­po­si­ti­on über die For­de­rung als sol­che aus­zu­le­gen sein.

15
Der finanz­ge­richt­li­chen Wür­di­gung der Ver­trags­ge­stal­tung steht auch nicht eine etwai­ge Vor­ran­gig­keit der Fäl­lig­keits­re­ge­lung im Sozi­al­plan ent­ge­gen. Zwar gel­ten Betriebs­ver­ein­ba­run­gen nach § 77 Abs. 4 Satz 1 des Betriebs­ver­fas­sungs­ge­set­zes unmit­tel­bar und zwin­gend. Jedoch gilt nach all­ge­mei­ner Mei­nung zwi­schen Betriebs­ver­ein­ba­rung und ein­zel­ver­trag­li­cher Rege­lung grund­sätz­lich das Güns­tig­keits­prin­zip (vgl. Urteil des Bun­des­ar­beits­ge­richts vom 27. Janu­ar 2004 1 AZR 148/03, BAGE 109, 244; Berg in Däubler/Kittner/Klebe, Betriebs­ver­fas­sungs­ge­setz, 11. Aufl., § 77 Rz 19, m.w.N.). Die­se Güns­tig­keit der ein­zel­ver­trag­lich ver­ein­bar­ten Fäl­lig­keit ergibt sich im Streit­fall aus der von der Klä­ge­rin als Arbeit­neh­mer inten­dier­ten güns­ti­gen steu­er­recht­li­chen Aus­wir­kung.

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